Comprendre l’impôt minimum mondial de 15 % et ses obligations pour les groupes français
Le Pilier 2 ne ressemble à aucune réforme fiscale vue depuis des décennies. Les entreprises qui découvrent aujourd’hui l’étendue du chantier sont déjà en retard. Non pas parce qu’elles n’ont pas lu les textes, mais parce que la vraie difficulté n’est pas juridique : elle est data. Collecter les bonnes données, dans les bons formats, pour chaque État d’activité, dans les délais impartis : c’est là que la plupart des multinationales buttent.
Contrairement à une simple modification de taux ou d’assiette, ce dispositif instaure un minimum de taxation mondial à 15 % qui s’applique État par État, pour chaque pays où une société est présente. Pour les directions financières, le changement est structurel : il ne s’agit plus seulement de déclarer, mais de recalculer, de coordonner et de prouver.
En France, la transposition est effective depuis la loi de finances 2024. Les premières obligations de dépôt courent à compter des exercices ouverts au 31 décembre 2023, et la première déclaration d’information GloBE est attendue pour le 30 juin 2026.
Ce guide vous aide à comprendre les règles applicables, identifier si votre entreprise est concernée, maîtriser la formule du TEI et anticiper vos prochaines échéances.
Qu’est-ce que le Pilier 2 mis en place par l’OCDE ?
Le Pilier 2, également appelé règles GloBE (Global Anti-Base Erosion Rules), est un ensemble de standards internationaux développés dans le cadre du projet BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) de l’OCDE et du G20. Son objectif principal est d’instaurer une imposition minimale mondiale à 15 % sur les bénéfices des grandes entreprises multinationales.
La réforme est née d’un constat : pendant des années, certains acteurs ont structuré leurs activités pour localiser leurs profits dans des pays à faible niveau de prélèvement, réduisant ainsi leur charge globale de façon agressive. Ce nouveau cadre vise à neutraliser cet avantage compétitif en garantissant que les bénéfices soient taxés là où l’activité économique a réellement lieu, à un taux minimum de 15 %.
Il est utile de distinguer les règles GloBE du Pilier 2 lui-même, même si les deux termes sont souvent utilisés de façon interchangeable. Les règles GloBE constituent le cadre technique développé par l’OCDE et le G20, une feuille de route que les États sont libres d’adopter ou non. Le Pilier 2 représente quant à lui la transposition juridique de ces standards dans le droit de chaque pays. En France, cette transposition a conduit à l’instauration de l’INC (Impôt National Complémentaire), en complément de la RIR et de la RBII.
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Qui est concerné par la réforme Pilier 2 et qui en est exclu ?
Ce cadre réglementaire ne s’applique pas à toutes les entreprises. Le seuil de déclenchement est précis et cible spécifiquement les plus grands acteurs économiques.
Les nouvelles obligations s’appliquent à tout groupe, multinational ou purement nationale, dont le chiffre d’affaires consolidé atteint ou dépasse 750 millions d’euros au cours d’au moins deux des quatre derniers exercices. Toutes les filiales et succursales d’une société concernée situées en France, y compris celles de groupes étrangers, sont soumises à ces nouvelles règles.
Prenons un exemple concret : une société industrielle française avec des filiales en Europe et en Amérique du Nord, ayant réalisé 800 millions d’euros de CA en 2022 et 850 millions en 2023, entre pleinement dans le champ d’application pour l’exercice 2024. Toutes ses membres, y compris celles situées en France, devront déterminer leur niveau d’imposition selon les nouvelles normes et ajuster leur niveau de prélèvement si celui-ci est inférieur au plancher de 15 %.
Pour prendre la mesure du chantier, quelques chiffres s’imposent. En France, on estime à plus de 500 le nombre d’entreprises concernées, bien au-delà des seuls groupes du CAC 40 et du SBF 120 : de nombreux ETI dépassent également le seuil de 750 millions d’euros de CA consolidé. À l’échelle mondiale, l’OCDE estime que ce mécanisme se traduira par des gains de recettes annuelles d’environ 220 milliards USD, soit 9 % des recettes mondiales provenant de l’impôt sur les bénéfices. Pour la France, des estimations indépendantes chiffrent l’impact potentiel à 3,8 milliards d’euros de recettes supplémentaires (Deloitte Avocats, 2023), ce qui représenterait une hausse de 6 % des recettes d’IS.
Certaines entités sont en revanche explicitement exclues du dispositif : les organismes publics, les organisations internationales, les structures sans but lucratif, les fonds de pension, ainsi que les fonds d’investissement et véhicules immobiliers sous certaines conditions. Une société dont le CA consolidé reste inférieur à 750 millions d’euros n’est pas non plus soumise à ces obligations.
Les trois règles qui structurent le prélèvement minimum imposé par Pilier 2
Pour atteindre le taux minimum de 15 %, les règles GloBE s’appuient sur un système coordonné en trois niveaux, qui s’activent selon un ordre de priorité bien défini.
1. L’Impôt National Complémentaire (INC)
L’INC est le mécanisme prioritaire. Il permet à un État de percevoir lui-même le différentiel de taxation dû sur les bénéfices de ses entités constitutives insuffisamment taxées. Lorsqu’un État a transposé l’INC, il perçoit ce montant en premier, avant tout autre État, évitant qu’une recette nationale soit captée par un État tiers.
2. La disposition d’Inclusion du Revenu (RIR)
La RIR s’applique en second, lorsque l’INC ne suffit pas ou n’a pas été transposé dans le pays concerné. Elle permet à la tête de groupe, ou intermédiaire, de s’acquitter du différentiel pour ses filiales étrangères dont le niveau d’imposition est inférieur à 15 %.
3. La norme des Bénéfices Insuffisamment Imposés (RBII)
Le RBII fonctionne comme un filet de sécurité de dernier recours. Elle s’active lorsque le montant total n’a pas pu être collecté via les deux premiers mécanismes. Les États ayant transposé ce mécanisme se partagent alors le résiduel selon une formule basée sur les effectifs salariaux et la valeur comptable des actifs corporels.
Comment calculer le taux effectif d’imposition (TEI) ?
Le TEI est la pierre angulaire du dispositif. Sa formule est standardisée au niveau international et s’applique pour chaque pays où le groupe est présente :
Formule pour calculer le TEI : TEI = Somme des impôts couverts / Somme des résultats qualifiés GloBE
Le numérateur correspond à la somme des prélèvements couverts, courants et différés, supportés dans le pays. Le dénominateur correspond aux résultats qualifiés, c’est-à-dire les bénéfices retraités selon la méthode anti-érosion pour neutraliser les divergences comptables nationales.
Si ce résultat est inférieur à 15 %, la différence est multipliée par l’assiette concernée pour fixer le montant complémentaire à verser. Cette formule garantit une approche harmonisée du plancher de taxation par État pour les grandes entreprises.
Ce point mérite une attention particulière : le TEI GloBE n’est pas le taux d’IS “classique”. C’est une notion spécifique, évaluée État par État, avec des normes de retraitement qui peuvent diverger significativement de la comptabilité locale. Une multinationale qui affiche un taux apparent de 20 % peut très bien se retrouver en dessous de 15 % dans certaines zones, selon la composition de ses charges fiscales couvertes et la qualification de ses résultats.
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Ce que beaucoup d’entreprises croient à tort
Le taux d’IS français ne constitue pas un bouclier
Beaucoup d’acteurs français raisonnent ainsi : “Nous payons 25 % d’IS en France, nous sommes largement au-dessus de 15 %, ce dispositif ne nous concerne pas vraiment.” C’est une erreur répandue. Le TEI GloBE se détermine juridiction par juridiction avec des normes de retraitement spécifiques qui peuvent abaisser ce ratio bien en dessous de 25 % dans certains pays d’activité, et déclencher un prélèvement complémentaire là où personne ne l’attendait.
Le seuil de 750 M€ ne s’apprécie pas sur l’année en cours
Une autre erreur consiste à croire qu’une société qui passe sous 750 millions d’euros de CA cette année sort automatiquement du champ d’application. Ce n’est pas le cas. La condition s’apprécie sur au moins deux des quatre derniers exercices. Une entreprise qui a dépassé ce niveau en 2022 et 2023 reste soumise au dispositif en 2025, même si son chiffre d’affaires a depuis reculé.
Les SafeHarbours ne sont pas une solution pérenne
Ces régimes de protection sont souvent présentés comme une simplification bienvenue, et ils le sont. Mais une erreur de pilotage consiste à les considérer comme un cadre permanent. Les dispositifs transitoires actuellement en vigueur ont une durée limitée. S’y appuyer sans construire en parallèle la capacité de déterminer le TEI réel, c’est repousser le problème plutôt que le résoudre.
Les Safe Harbours : peut-on simplifier la démarche ?
Face à la complexité de cette évaluation juridiction par juridiction, l’OCDE a prévu des régimes de protection temporaires qui permettent à une société d’éviter le calcul complet pour certains territoires d’implantation, sous conditions. Trois dispositifs transitoires coexistent jusqu’au 31 décembre 2026.
Le Safe Harbour De Minimis
Si le chiffre d’affaires d’une entité dans un pays est inférieur à 10 millions d’euros et que son bénéfice qualifié est inférieur à 1 million d’euros, aucun impôt complémentaire n’est dû dans ce pays. Ce dispositif cible les implantations marginales.
Le Safe Harbour TEI simplifié
Si les données du reporting CbCR (Country by Country Reporting) démontrent que le taux effectif dans un pays dépasse certains seuils OCDE, l’acteur peut s’en prévaloir sans refaire la computation complète. C’est le régime le plus utilisé en pratique, car il s’appuie sur des données que les multinationales produisent déjà dans leur déclaration annuelle.
Le Safe Harbour Bénéfices Routiniers
Ce régime exonère de taxation complémentaire les pays dont les bénéfices qualifiés n’excèdent pas le montant de l’exclusion de substance, soit la somme de 5 % de la masse salariale et 5 % de la valeur comptable des actifs corporels. Il protège les activités à forte substance économique réelle.
Un point critique souvent sous-estimé : ces trois régimes sont transitoires. S’y appuyer sans préparer l’infrastructure sous-jacente de collecte, c’est se retrouver en 2027 sans filet de sécurité.
Pour les juridictions qui ne remplissent aucune de ces conditions, la computation complète du TEI s’impose. C’est là que la maîtrise de la formule devient incontournable.
Le calendrier complet de mise en œuvre de Pilier 2
Le déploiement s’est fait par étapes successives, et plusieurs jalons sont déjà dépassés.
Le 14 décembre 2021, l’OCDE adopte les règles GloBE. Le 14 décembre 2022, l’Union européenne publie la directive (UE 2022/2523). En France, la transposition s’effectue via l’article 33 de la loi de finances pour 2024.
L’entrée en vigueur s’est faite en deux temps :
- INC et RIR : exercices ouverts à compter du 31 décembre 2023 (soit l’année fiscale 2024)
- RBII : exercices ouverts à compter du 31 décembre 2024 (soit l’année fiscale 2025)
Les premières obligations déclaratives ont débuté dès mai 2025 pour les périodes ouvertes au 31 décembre 2023.
Concernant le dépôt de la déclaration GIR, le calendrier est le suivant :
- Premier exercice : 18 mois après la clôture → échéance au 30 juin 2026
- Années suivantes : 15 mois après la clôture
Cette différence de trois mois n’est pas anodine : les directions qui utilisent la première période pour “apprendre” se retrouveront avec moins de temps dès le second exercice. L’outil de collecte et de traitement doit donc être opérationnel bien avant juin 2026, pas après.
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Date |
Étape clé |
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14 déc. 2021 |
Adoption des règles GloBE par l’OCDE |
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14 déc. 2022 |
Directive européenne UE 2022/2523 |
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29 déc. 2023 |
Loi de finances 2024 (transposition en droit français) |
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31 déc. 2023 |
Entrée en vigueur INC et RIR |
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Mai 2025 |
Début des premières obligations déclaratives |
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31 déc. 2024 |
Entrée en vigueur RBII |
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30 juin 2026 |
Première déclaration GIR |
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À partir de 2027 |
Délai ramené à 15 mois pour les années suivantes |
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Quelles sont les obligations déclaratives concrètes ?
Les sociétés dans le champ doivent se préparer à plusieurs nouvelles formalités, distinctes de celles déjà existantes en matière d’IS.
La notification annuelle passe par l’imprimé 2065-INT-SD, à joindre à la liasse fiscale, pour identifier la société et l’entité déclarante. Ce rapport déclaration d’information GloBE (GIR) doit être déposée dans les 15 mois suivant la clôture (18 mois pour la première année) et peut être centralisée par une seule entité désignée. Le relevé de liquidation, via l’imprimé 2272-SD, doit être déposé simultanément. Le paiement du montant complémentaire s’effectue par télérèglement à la même échéance.
Par dérogation, les entités constitutives pourront désigner une entité locale unique pour remplir les formalités en France, ou une filiale unique au niveau du groupe pour déposer la déclaration pour l’ensemble de la multinationale.
Les pénalités en cas de manquement sont significatives : 50 000 € pour non-dépôt de la notification et 100 000 € pour défaut de dépôt de la déclaration GIR ou du relevé de liquidation.
Les erreurs fréquentes dans la mise en conformité
Erreur n°1 : Confondre périmètre juridique et périmètre GloBE
Beaucoup de directions fiscales partent de leur organigramme existant pour délimiter le périmètre d’application. C’est une erreur de méthode. Ce périmètre suit ses propres normes de consolidation, qui peuvent inclure des entités exclues du périmètre comptable ou en exclure d’autres. Un établissement stable, une coentreprise ou une entité transparente peut être traitée très différemment selon le référentiel. Cartographier ce périmètre est une étape à part entière, elle ne se déduit pas mécaniquement de l’organigramme.
Erreur n°2 : Sous-estimer la qualité des inputs
La computation repose sur des données granulaires par juridiction : prélèvements couverts courants et différés, résultats comptables retraités, masse salariale, valeur des actifs corporels. Dans la plupart des multinationales, ces données sont dispersées entre plusieurs systèmes, ERP, outils de consolidation, reporting CbCR, comptabilités locales, et ne sont pas toujours disponibles dans un format directement exploitable. Découvrir ce point de blocage à J-30 de la première échéance, c’est s’exposer à des chiffres non fiables et potentiellement contestables par l’administration.
Erreur n°3 : Traiter le sujet comme un projet purement fiscal
La collecte des éléments nécessaires implique les équipes comptables locales, la consolidation, la DSI, et parfois les RH pour les données de masse salariale. Les équipes qui confient ce chantier exclusivement à la direction fiscale centrale se retrouvent bloquées au moment de récupérer les informations dans les filiales. Il s’agit d’un projet transversal qui nécessite une gouvernance claire, des responsabilités définies par membre, et des outils partagés.
Erreur n°4 : Négliger l’imprimé 2065-INT-SD
Cette notification est souvent traitée comme une formalité secondaire. Elle ne l’est pas. C’est ce formulaire qui désigne l’entité déclarante, identifie la tête de groupe et définit les périmètres de délégation. Des erreurs à ce stade, mauvaise identification du SIREN, incohérence dans la désignation de la tête de groupe, désignations intragroupe contradictoires, peuvent fragiliser l’ensemble de la chaîne déclarative et compliquer les échanges avec les administrations fiscales étrangères.
Anticiper ces écueils suppose de disposer d’une infrastructure fiable, d’un processus de collecte structuré et d’un logiciel de liasse fiscale capable de centraliser, tracer et contrôler les inputs à chaque étape.
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Ce que la réforme change dans l’organisation des entreprises
C’est sans doute l’aspect le moins visible mais le plus structurant : au-delà des formalités déclaratives, ce dispositif exige un changement profond dans la façon dont les multinationales collectent, consolident et analysent leurs informations comptables et fiscales.
Déterminer le TEI État par État nécessite de récupérer des éléments granulaires sur les prélèvements couverts et les résultats qualifiés dans chaque pays, de réconcilier les référentiels comptables locaux avec les standards anti-érosion, et d’identifier les structures éligibles aux régimes de protection.
Cela implique concrètement une coordination accrue entre les équipes comptables, financières et de contrôle à l’échelle de l’entreprise, souvent dans plusieurs zones et plusieurs fuseaux horaires. La qualité et la cohérence des informations renseignées dans chaque notification, notamment l’identification de la société mère, la vérification des numéros SIREN et TIN, la cohérence des désignations intragroupe, sont essentielles pour fluidifier les échanges avec les administrations.
S’équiper des bons logiciels et s’entourer des bonnes expertises devient une condition de conformité, pas une option.
Enfin, les entreprises disposant de filiales dans des territoires historiquement à faible niveau de taxation (Irlande, Luxembourg, Pays-Bas, Singapour, Hong Kong) sont les plus directement exposées. Ce sont précisément ces montages, légalement optimisés depuis des années, que ce cadre réglementaire cible en priorité.
